Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

Формирование показателей реализации сопровождалось определенностью взаимоотношений с налогообложением предприятий. Для ряда отраслей промышленности предусматривался налог с оборота. Его величина не зависела от уровня фактической себестоимости и суммы полученной прибыли. Несмотря на различные способы расчета, налог с оборота представлял собой по существу фиксированную величину, включался в оптовую цену продукции и уплачивался по окончании процесса реализации, т. е. при поступлении денежных средств за реализованную продукцию. Начисление задолженности по налогу с оборота отражалось в учете по дебету счета «Реализация» и кредиту счета «Расчеты с бюджетом». Такой порядок отражения налога с оборота при отсутствии его взаимосвязи с прибылью хозяйства искажал реальную величину финансового результата процесса реализации.

Значительным шагом в развитии учета процессов реализации явилось введение в практику учета журнала-ордера № 11. В этом регистре совмещался учет отгрузки и реализации продукции, расчеты с покупателями и заказчиками, а также накапливались количественные показатели о реализованной продукции по отдельным ее наименованиям.

Все это обеспечивало возможность формирования финансовых результатов в разрезе всей номенклатуры объектов учета реализации. Во многом такая ситуация определялась задачами учета реализации, в числе важнейших из которых были: контроль за выполнением Плана реализации (товарооборота) продукции и товаров, получение необходимых показателей об объеме и видах реализации, выявление результатов от реализации продукции и товаров.

Основной тенденцией развития модели учета финансовых результатов от основной деятельности в это время было неуклонное снижение количества субсчетов к счету «Реализация». Завершающим этапом такой эволюции стал План счетов 1985 г., где было решено отказаться от выделения самостоятельных информационных позиций к этому счету.

В то же время показатели операций, определяемые как внереализационные расходы и доходы, учитывались сразу и непосредственно в момент их возникновения на счете «Прибыли и убытки». В основу организации учета внереализационных доходов и расходов было положено простое подразделение на составные части общих понятий о них. Отсутствовала научно обоснованная классификация таких доходов и расходов. Финансовый результат по операциям, определяемым как внереализационные, отдельно не выявлялся. Поэтому информация о таких операциях на уровне синтетического учета поглощалась информацией о выявленных финансовых результатах в процессе реализации. Между тем анализ экономической литературы тех лет показывает, что перечень внереализационных доходов и расходов неуклонно расширялся, особенно в части расходов, и оказывал значительное влияние на величину финансового результата предприятий. При этом именно данные синтетического учета о финансовых результатах принимались в качестве базового показателя для информационного обеспечения планируемых решений дальнейшего развития деятельности предприятий.

Таким образом, построение моделей учета доходов и расходов, формирующих финансовые результаты по видам деятельности, определялось профилем предприятия, независимо от их величины. А формирование системной информации о финансовых результатах ограничивалось только процессом реализации. В таком виде модели учета финансовых результатов по видам деятельности просуществовали включительно по 1991 г.

Переломным моментом в учетной практике формирования финансовых результатов стало введение Плана счетов 1991 г. В нем полностью сохранилась принципиальная структура информационной подсистемы формирования финансовых результатов организации. Но при этом увеличилось количество ее элементов, формирующих информацию о финансовых результатах в разрезе основной деятельности организации. Так, в дополнение к счету «Реализация продукции (работ, услуг)» введены счет «Реализация и прочее выбытие основных средств» и счет «Реализация прочих активов».

Введение в информационную систему бухгалтерского учета счета «Реализация и прочее выбытие основных средств» в первую очередь преследовало цель – обеспечить информацией собственников о показателях выбытия объектов основных средств в условиях изменения инфраструктуры организаций в переходный период от административно-командных методов управления к экономическим.

В свою очередь, счет «Реализация прочих активов» предназначался для формирования информации о финансовых результатах не только по традиционным, но и совершенно новым для национальной экономики учетным объектам (нематериальные активы, финансовые вложения и др.).

Но наиболее принципиальным изменением правил формирования информации о финансовых результатах стало использование в бухгалтерском учете реализации метода начисления по отгрузке ценностей. При этом в целях налогообложения прибыли организации могли использовать и метод реализации по оплате ценностей. Несовпадение учетной политики с целями налогообложения вынуждало организации при расчете налогов разделять не только выручку, начисленную и полученную, но и фактическую себестоимость отгруженной продукции, приходящейся на оплаченную и неоплаченную части продукции. Составление таких расчетов превратилось в крайне трудоемкую процедуру, не имеющую ничего общего с целями и задачами бухгалтерского учета как информационной системы управления.

Такая противоречивость имела негативные последствия в практике формирования информации для внешних ее пользователей (инвесторов, кредиторов и т. п.), так как создавалась иллюзия обеспеченности долгов организации, своевременного погашения задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Сохранилась преемственность в формировании информации о финансовых результатах по внереализационным операциям. Так же как и ранее, показатели таких операций, перечень которых определялся нормативным регулированием бухгалтерского учета, сразу и непосредственно учитывались в зависимости от своей экономической природы либо по дебету, либо по кредиту счета «Прибыли и убытки».

К середине 90-х годов значительная часть коммерческих организаций становится по существу многопрофильными, деятельность которых связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Удельный вес расходов и доходов, связанных с сопутствующими видами деятельности, значительно возрастает. В связи с этим складываются новые правила формирования бухгалтерской информации, базирующиеся на определенном перечне допущений и требований. Это порождает новую категорию финансовых результатов – операционные доходы и расходы.