Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

– проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

– расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

– отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервы под снижение стоимости материальных ценностей), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

С 2002 г. действует Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), которое существенно дополняет перечень операционных расходов организации. К ним относятся:

– проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

– проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;

– дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;

– курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

В свою очередь, к дополнительным затратам, произведенным в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств относятся расходы, связанные с:

– оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

– осуществлением копировально-множительных работ;

– оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

– проведением экспертиз;

– потреблением услуг связи;

– другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.

Их всей номенклатуры указанных расходов в состав операционных в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 включается только показатель «проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов)». При этом возникает вопрос: как учитывать курсовые и суммовые разницы, а также ряд других расходов, связанных с обслуживанием кредитов и займов? В соответствующих составляющих перечня операционных и внереализационных расходов или вместе.

Экономическая природа этих расходов одна – обслуживание полученных организацией кредитов и займов. Поэтому возникает необходимость в выработке единого подхода к отражению указанных расходов. Логичным будет вариант объединения всех указанных расходов в одну составляющую, например, «расходы, связанные с обслуживанием кредитов и займов» с выделением соответствующей номенклатуры этих расходов в аналитическом учете.

Приведенная выше номенклатура операционных доходов и расходов в соответствии с действующим их нормативным регулированием достаточно широко охватывает их возможный перечень. Однако введение в состав операционных расходов оценочных резервов может порождать специфическую категорию операционных доходов в виде сумм восстановления оценочных резервов. Поэтому состав операционных доходов следует дополнить показателем «суммы восстановленных оценочных резервов в соответствии с установленным порядком», в состав которого могут быть включены:

– суммы восстановления резервов под снижение стоимости производственных запасов, готовой продукции и товаров в соответствии с установленным порядком;

– суммы восстановления резервов по сомнительным долгам;

– суммы восстановления резервов под обесценение вложений в ценные бумаги;

– суммы восстановления резервов образованных в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

Кроме того, в номенклатуру операционных расходов целесообразно ввести показатель «налоги, начисляемые за счет финансовых результатов» в силу практической важности этой категории расходов организации. В настоящее время в состав этого показателя входят:

– налог на имущество;

– налог на рекламу.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 в состав внереализационных доходов включаются:

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

– активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

– поступления в возмещение причиненных организации убытков;

– прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

– курсовые разницы;

– сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных активов).

Все остальные внереализационные доходы организации определяются Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 как прочие, и их состав не раскрывается. Анализ других нормативных документов, касающихся порядка формирования финансовых результатов, позволяет восполнить этот пробел. В соответствии с проведенным анализом в состав прочих внереализационных доходов подлежат включению:

– имущество организации, оказавшееся в излишке по данным инвентаризации;

– суммы исправительных записей, увеличивающие величину финансовых результатов.

В состав внереализационных расходов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 включаются:

– штрафы, пени, неустойки, уплаченные за нарушение условий договоров;

– возмещение причиненных организацией убытков;

– убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

– суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

– курсовые разницы;

– сумма уценки активов.

Так же как и в случае с прочими внереализационными доходами, состав прочих внереализационных расходов соответствующим Положением не раскрывается. Проведенный анализ позволяет включить в их состав следующие показатели:

– дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, а также возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах;

– судебные издержки и арбитражные сборы;

– суммы исправительных записей, уменьшающие величину финансовых результатов.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 в состав чрезвычайных доходов включаются:

– суммы возмещения и покрытия из других источников убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных событий;