Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

Как уже указывалось, функции налогообложения прибыли в своей теории должны разумно сочетать фискальную, контрольную и регулирующую деятельность субъектов налога функции.

Фискальная функция представляется простейшей. Безусловно, изъятие части прибыли организаций в доход государства с помощью рассмотренной системы налогового учета прибыли осуществляется. Однако фискальная функция выполняется полностью только при выполнении налогообложением прибыли контрольной функции, через правильное формирование налоговой базы. Однако громоздкость системы учета прибыли с целью ее налогообложения, громадная трудоемкость детальной проверки формирования налоговой базы позволяют предположить, что выполнение контрольной функции налогообложения прибыли будет осуществляться не до конца.

В условиях активного регулирования экономики государством, которое отмечается с конца 1999 г., наряду с фискальной функцией, важнейшей в налогообложении прибыли должна являться регулирующая хозяйственную деятельность субъектов функция. Однако как государство может воздействовать на ход и результаты деятельности организаций, используя информацию, поставляемую рассмотренной системой учета прибыли с целью ее налогообложения, остается совершенно непонятным из-за отсутствия научного обоснования такой системы.

В то же время действующая система налогового учета прибыли имеет и соответствующие позитивные моменты. Так, произошло снижение ставки налога на прибыль, значительно расширился состав расходов, принимаемых к учету, разработана и введена в практику удачная система учета амортизации основных средств и другого амортизируемого имущества.

Также следует признать, что нормативные акты по бухгалтерскому учету, введенные в действие в последние годы, наглядно демонстрируют направленность всей системы бухгалтерского учета на обеспечение в первую очередь интересов собственников, инвесторов и кредиторов. Интересы государства в лице Министерства по налогам и сборам зачастую игнорируются. Это выражается в том, что из системного бухгалтерского учета изъят показатель прибыли до ее налогообложения. Такой показатель формируется только в бухгалтерской отчетности. В то же время, как уже отмечалось, данный показатель долгие годы был базовым в налогообложении прибыли.

Поэтому Министерству финансов и Министерству по налогам и сборам пришлось искать точки соприкосновения, с целью создания единой информационной системы учета, обеспечивающей баланс интересов всех групп ее пользователей.

Тенденция сближения целей бухгалтерского учета финансовых результатов и налогового учета прибыли выразилась в изменениях налогового законодательства (2.8). В соответствии с ними была установлена взаимосвязь между налоговым и бухгалтерским учетом. Соответствующими поправками устанавливается, что формирование налоговой базы осуществляется на основании данных бухгалтерского учета. И только если этих данных недостаточно, то организация должна вести обособленную систему учета. Однако сущность показателей и способы их группировки не изменились. Поэтому чтобы соответствовать нормам налогового законодательства, крупным организациям по-прежнему необходимо вести самостоятельный учет прибыли в целях ее налогообложения.

Следующий шаг в сближении бухгалтерского и налогового учета прибыли последовал со стороны Министерства финансов РФ, который выразился в разработке ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Основная цель этого нормативного документа – системное формирование суммы налога на прибыль, подлежащего взносу в бюджет, в бухгалтерском учете.

Как видно из данных приведенной таблицы 6.3, в исчислении налогооблагаемой прибыли не задействованы конечные показатели операций, не принимаемых при налогообложении. Кроме того, деятельность организаций сопровождается возникновением тех доходов и расходов организации, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах. Поэтому механизм действия указанного Положения построен на выявлении разниц, возникающих в результате применения разных правил определения прибыли в бухгалтерском и налоговом учете. Таким образом, формирование информации о налогообложении прибыли в бухгалтерском учете осуществляется последовательно от данных налогового учета к данным бухгалтерского.

Выявленные путем сравнения данных о доходах и расходах в бухгалтерском и налоговом учете разницы позволяют скорректировать бухгалтерскую прибыль (убыток) до налогообложения в прибыль (убыток) налогового учета. Такие разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) слагаются из двух частей: постоянные и временные разницы.

Постоянные разницы – это доходы и расходы организации, которые не учитываются при налогообложении прибыли ни в текущем отчетном периоде, ни в следующих отчетных периодах. Однако в бухгалтерском учете они включаются в состав доходов и расходов организации в полном размере. Формирование постоянных разниц определяется двумя основными причинами.

Первая причина – это наличие в налоговом учете нормируемых расходов. Соответственно разница превышения бухгалтерских расходов над нормируемыми составит часть постоянных разниц.

Второй причиной является наличие некоторых доходов и расходов бухгалтерского учета, которые вообще не учитывается в налоговом учете. Эти доходы и расходы указаны соответственно в статьях 251 и 270 НК РФ и именуются как доходы и расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Проведенный анализ хозяйственных операций, показатели которых не принимаются при налогообложении прибыли, но учитываются в бухгалтерском учете финансовых результатов установил их довольно широкую номенклатуру. Это обстоятельство позволяет утверждать, что они будут присутствовать в учете подавляющего большинства организаций.

По-другому обстоит дело с временными разницами.

Временные разницы – это те доходы и расходы организации, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы в зависимости от своей экономической природы подразделяются на две составляющие: вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

К вычитаемым временным разницам относятся такие разницы, которые увеличивают налогооблагаемую прибыль будущих периодов. В свою очередь, к налогооблагаемым временным разницам относятся те, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль будущих периодов.